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我国个人所得税征管模式研究


同济大学经济与管理学院 硕士学位论文 我国个人所得税征管模式研究 姓名:陈颖 申请学位级别:硕士 专业:公共管理 指导教师:佟爱琴 20080601

摘要

摘要
随近年来我国经济和社会的迅速发展,新一轮的税收制度改革被提上同程。 个人所得税制度改革,作为党的十六届四中全会提出的建设和谐社会的重要措 施,因关系我国公民的切身利益而倍受关注。目前,个人所得税在制度和执行 上都遇到了前所未有的困局:一方面,个人所得税的税制要素在二十世纪八十 年代初制定后一直未发生大的变化,这与迅速发展的社会经济生活现实发生越
来越大的冲突。而另一方面,个人所得税作为税务机关有效征收率最低、最难 征管的一大税种,由于我国现阶段的征管水平有限,采取的是代扣代缴为主的

申报缴纳方式。这一征管现状与税制改革的要求差距较大。而在我国推行自行 申报制度又阻力重重,举步维艰。个人所得税改革如何进行,怎样找到突破口,
成为众议的热点。 本文认为,个人所得税的税制要素和征管水平共同决定了个人所得税的实

施现状,并且两者是相互影响和作用的。在我国税制向以流转税和所得税并重 的税制转变过程中,由于征管模式转型没有跟上导致在个人所得税征管上的不 力,表现在征收、管理、稽查水平都相对落后。在目前阶段,是落后的征管水 平牵制了税制要素的进一步改革。本文提出必须建立一个高效运作的个人所得 税征管模式。这一征管模式引入博弈理论、信息理论、激励理论、组织管理理 论等先进的管理理念,包括信息资源管理系统、税务稽查、纳税信用体系、税 收服务体系、税收宣传及文化建设等诸多内容,旨在从根本上解决纳税人税收 不遵从的时弊。通过这一征管模式的建立和实施,为个人所得税税制要素的改 革打下坚实基础,使这一税种在调节收入分配方面发挥更大的作用。

关键词:个人所得税,税收征管,所得税征管

ABSTRACT

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经指导教师同意,本学位论文属于保密,在 本授权书。 指导教师签名: 年 月


年解密后适用

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沙毒譬年7月哆日

第1章引言

第1章

引言

1.1

问题的提出
个人所得税是所有现行税种中与个人关系最密切的一个税种。在美国,有

一句著名的谚语:“人的一生中有两件事情是无法回避的,一件事是死亡,另一 件事是纳税。"这里所说的纳税,就是指缴纳个人所得税。 我国因为个人所得税发展历史短、征税起点高、税额比重小、征税方法以 扣缴为主,在制定个人所得税法以后的前二十年罩,一直未受社会的广泛关注。 而近几年,社会环境发生了很大变化:中国居民收入和物价水平大幅上升,费 用扣除标准明显偏低,个人所得税山富人税普及为大众税;居民收入来源同益 多样,特别是高收入者的收入来源更为隐蔽,税收征管水甲不能满足税收制度 需要;居民,特别是贫困居民的丌支项目和支出结构较之前也发生较大改变, 目前计税方法也不能达到个人所得税的设计目的;中国社会的法制观念日益加 强,个人所得税税法在设计上的漏洞同益明显,依法治税的呼声越来越高等等。 特别是近两年来发生的两件大事:一是个人所得税法修订,规定2006年1月1 R起,年所得超过12万元的纳税人,必须在年度终了后的三个月内自行申报个 人所得税。二是十六大以来,党中央提出构建和谐社会,税收是调节个人收入 的重要手段。个人所得税成为中国社会众人瞩目的焦点。然而,令人失望的是,

个人所得税自行申报不尽人意,税收调节找不到有力抓手。
为更好的发挥个人所得税的作用,克服各种弊端,国内教授专家和税务各 战线都从不同角度提出自己的改革见解。主流专家学者认为,目前最重要的是 进行税制改革,即将目前的分类所得税制改革为综合所得税制或者分类与综合

相结合的所得税制。法学领域的专家学者则认为最关键的是还纳税人应有的权
利,并严格约束政府的征税权,以使依法纳税更具法律威严。国家税务总局则 以行代言,推行高收入者自行申报、精细化管理、全员全额申报等具体办法, 加强税收管理,逐步为税制改革打基础。 对以上专家、学者、官员的见解,笔者认为虽然都有一定道理,但仍有不 足。主流专家学者虽然力荐发达国家先进的个人所得税制,但在中国推行尚缺

第l章引言

乏执法土壤,不能解决现行矛盾,若强行推行,则适得其反。法学专家的建议
虽然正确但过于笼统,不能力竿见影地缩小个人所得税理想和现实的差距。总 局出台的各项措施虽然使征管力度有所加强,但效率和效果方面值得商榷。尤 其是总局的这些“摸着石头过河"的做法缺乏理论指导,改革以征纳成本的大

幅提高为代价。本文认为,个人所得税改革必须建立在现行税制的基础上,必
须考虑税制改革推行的社会环境,必须将税制改革和征管模式改革紧密结合。 这一的观点在国内外相关文章中,特别是介绍发展中国家税制改革经验的案例 中也有提到,但系统研究论述的极少。本文沿这一思路,拟研究我国个人所得 税征管模式,提出通过征管模式改革来有效推进税制改革。这一做法将打破了

传统的“税制带动征管——征管跟不上税制——税制失败”的循环,建立一个
征管与税制联动,征管培育税制,税制紧跟征管的改革联动的新循环。

1.2研究思路和研究方法
本文以个人所得税征管模式为研究对象,它既需要来源于实践的理论概括, 又需要理论对现实问题的指导,提出有建设性的意见。本文研究采用理论分析

和现实分析相结合,西方理论借鉴与中国实际相结合的方法。同时论文以辨证 唯物主义和历史唯物主义为指导,在大胆借鉴、批判吸收和运用现代经济学、
管理学理论成果,来研究个人征管模式问题。 (1)规范分析的方法。规范分析的方法就是用已有的、实践已经证明的价 值标准来对事物进行推理和判断。本文在分析个人所得税价值目标、现有征管 模式、征管效率、经济学方面理论时,借鉴了理论界的某些较为成熟的理论。 (2)实证分析的方法。实证分析本质上就是对事物本来面貌的客观描述。 本文在对现行个人所得税征管模式的执行情况的研究中较多地运用此种方法。 (3)系统分析的方法。本文研究的一个重要方法就是系统分析的方法。在 探索建立一个较符合我国国情的个人所得税征管模式时,本文运用了系统分析 的方法,从信息理论、博弈理论、管理理论、制度经济理论等多种理论角度对 征管模式进行系统研究和分析,以使本书的研究成果更为全面。 (4)理论与实践相结合的方法。



第l章引言

1.3研究内容及论文框架
本文从个人所得税产生的起源、目标定位分析出发,阐述了个人所得税历

史发展过程中所受的各种因素的影响,主要有政治、经济、法律和社会因素的
影响。其中,社会因素的影响向来不被理论界所重视。然而,社会因素,如科 技的发展、信息技术的运用、新管理方法的实施、社会心理理论在经济领域的 运用,这些都给个人所得税的征管带来了新的突破,推动个人所得税的迅速发 展。这些影响因素将在个人所得税制度的起源和发展中做详细分析,从而揭示 我国社会目前个人所得税制度发展的必然规律。 文章接着从个人所得税制度的概念着手,指出广义的个人所得税制度实际 上已包括了个人所得税的税制要素规定,也包括了个人所得税征收管理的各项 制度,如全员全额中报制度、双向申报制度、自行申报制度、代扣代缴办法, 甚至包括精细化管理、泉源登记管理等制度。文章将前者定义为狭义的个人所 得税制度。将后者定义为征管模式,即包含了除狭义个人所得税制度以外的所 有与征收管理有关的制度。文章随后指出税制要素与税收征管之间的关系,即 相互促进、相互影响。通过这些概念的界定和关系的介绍,为下文分析的展开 作好铺垫。 文章然后花了较大篇幅介绍我国目前个人所得税征管模式。该模式实际是 在一种大的征管模式背景下建立的,针对个人所得税的补充管理规定,所以总 局将其冠以“个人所得税管理办法"的称呼。这一大的征管模式背景即2003年 总局提出的“以申报纳税和优化服务为基础,以计算机网络为依托,集中征收, 重点稽查,强化管理”34字征管模式。而个人所得税管理办法,则包括四种制 度、一个系统、三项管理,简称四一三的管理思路。通过对其运行情况的分析 评价,指出征管效率低下等缺陷。 文章最后部分讨论了如何在现行税制基础上建立一个高效运行的个人所得 税征管模式。这部分阐述是文章的重心。这部分中,文章借鉴了国内外理论界 的最新研究成果,如博弈理论、新制度经济学理论、管理理论、行为经济学理 论、信息经济学理论等,并结合了我国的国情,形成了一个适合现阶段发展要 求的、促进个人所得税制度改革的有效的征管模式。



第2章文献综述

第2章文献综述

2.1

国内外学者对于该课题的相关研究及成果
个人所得税征管模式既涉及个人所得税税制改革领域,又从属于税收征管

效率,从我国国情看,又涉及个人所得税流失的现状的成因分析。从世界范围 看,理论界对个人所得税税制的研究已经取得了显著的成果,形成了比较系统 的理论,而对税收征管效率的研究则比较落后,不仅没有形成理论体系,而且 成果的数量也比较少。而对我国个人所得税征管模式的理论研究方面,几乎是 空白。

2.1.1

国外研究现状

国外部分学者已认识到合理的税制是保证税收征管效率的前提。国际货币 基金组织的财政事务部主任维托.坦齐说过:“一种不可管理(征管)的税制是没 有多少价值的",“税收管理对于决定实际的(或有效的)税收制度,而不是法 定的税收制度,起着关键作用。’’‘美国经济学家约.斯林孟德指出:“优化税制理 论就目前情况看,与成为一种实证性的税制指导理论还有一段距离,其主要原 因在于该理论尚未能将税收征管作为一种重要问题加以研究。" 在对发展中国家税制改革的研究成果中,也有一些学者认识到税收征管对 税制改革的制约。卡萨尼格拉(Casallegra,1990)指出:税收管理就是税收政 策。而锡德里克.桑福德更是一针见血地指出:在发展中国家,税收管理的范围 应该被置于税收改革努力的中心地位而非次要地位。他认为,在许多发展中国 家,有限的管理能力成为税制改革的制约因素。一半或更多的潜在所得税未被

征收并没有什么不寻常,其他税种的征收也好不到哪里去。即便在不存在公然
逃税的情况下,这些国家税制结构的设计、管理和法定解释的方式都将导致实 际税基与潜在税基之间存在巨大偏差。这种偏差的影响是普遍的,不仅导致收

1理查德.M.伯德、米尔.卡萨内格拉.德.韩舍尔编,发展中国家税制改革,中国金融出版社,1994,P33 2约.斯林盂德.优化税制理论与税制优化.税收译从,1997,Vol(5):9


第2章文献综述

入流失,而且导致税收制度弹性减少——尤其是在当管理之后时通货膨胀通常
很容易导致这种后果。‘ 在对发达国家税制改革研究方面,也有专家认识到税制改革的方向应较以 往有所突破,即从税法执行的角度来改革税制。较代表性的著作有2007年美国 联邦税制改革总统顾问团报告《简化、公平、促进经济增长:美国的税制改革》。
报告开篇便花了大量篇幅描述在美国个人纳税人在自行申报过程遇到的困惑和

花费的成本,分析指出:税制的根本目的是提高政府收入,现行税法只对某类 活动或只为少数纳税人提供税收优惠,导致了税制的复杂性和不稳定性,并造
成了巨大的遵从成本和资源的无效配置;税法的复杂性形成了其不公平的观念,

并为减少纳税规则的操纵创造了机会;个人和企!Ik将难以理解其纳税义务,或
相信其他人也缴纳了公平的税收份额;税制的不稳定性和不可预测性有害于经

济且造成了额外的遵从成本。并最终得出税收改革的方向应当是简化、公平和
促进经济增长。

2.1.2国内研究现状 在国内,在优化税制理论研究方面集大成者的岳树民教授,在《优化税制 结构研究》一书中,谈到对税收征管的看法:税收征管对税制结构调整有制约 作用和推动作用,强调不能只以先进性作为唯一依据,现实的适应性、条件的
许可是税制改革的重要制约因素。

而对税收征管效率有较深入研究的是中央财大的梁俊娇教授。她对税收征 管效率的内涵进行定义。提出税收征管效率与税制结构有密切关系。一个使税 收征管弱化的重要因素是税制结构和程序的过分复杂,设计不佳的税制结构会 使得税收征管更加困难。优化税制应立足于管理,着眼于管理,把实现效率性 管理作为优化税制的前提。 2004年在上海召开的2003年全国税收理论研讨会上“关于强化税收征管, 提高纳税服务及税收信息化建设建设研究"课题中,提出运用“流程再造理论", 解决现行征管运行中存在的主要问题。并提出税收信息大集中的思路,在当前 税收信息中存在信息不对称、上下级之间、不同部门之间数据不一致,认为信
息再集中非常必要。

1锡德罩克.桑德福,成功税制改革的经验与问题,V01(4),中国人民大学出版社,200l,P185


第2章文献综述

对目前我国在个人所得税改革中遇到的问题,也有不少学者提出自己的见 解。高培勇指出,在分类所得税制的基础上“嫁接”综合申报,不仅开了个人 所得税“分类计税”加“综合申报"的“双轨制运行格局先河,也把其带入了 计税、缴税和自行申报互不搭界、各行其道的尴尬境地。将个人所得税制度改 革置于贯彻落实党的“十七大"精神的背景下,唯一可行且根本性的出路,在 于缩短“双轨制”过渡期,加快向综合与分类相结合的个人所得税制转轨的步 伐。。张明认为,理论上强调推行综合税制,一定程度上只重视了综合税制相对 于分类税制的优点,忽视了配套制度、征管水平、征纳素质、居民纳税意识等 制约。完善分类税制是强化个人所得税征管和推行综合税制的基础。。

2.2对相关研究成果的总结和评价
综观困内外理论界有关个人所得税税制改革和征管模式方面的研究,可以 发现以下特点: 目前税收改革理论学术研究的重点还是在税收制度设计上。虽然有学者已

认识到税收征管效率、征管模式对税收改革的成败起到重要作用,但做系统研
究的还很少,国外这方面的译著也很少。

对个人所得税的研究方面,近几年来国内理论界关注的也还是个人所得税
制度本身的设计。自行申报实行后,学者们开始关注自行申报的结果,并对其 进行成因、对策分析,但往往是一事一议、一事一策,缺乏对征管模式的系统 研究。而且,分析或过于偏重理论,或过于偏重实际,对实践的指导意义不大。 当然,也应看到,研究发展的足迹,如能从纳税人的角度考虑税收制度改 革的方向和目标,更注重实效,考虑整个社会环境因素对税制改革的影响等。 又如,对税收征管信息化、纳税遵从等研究领域的涉足。 总体来说,国内对个人所得税征管模式相对于个人所得税改革的意义的认 识尚不到位,这方面的理论研究尚处于萌芽阶段。在个人所得税征管模式建设 方面投入的关注极少。

1高培勇.个税改革:还足要加快向综合与分类结合制转轨.税务研究,2008,Vol(1):18 2张明.我国个人所得税分类税制转向综合税制评析.税务研究,2008,Vol(3):35


第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论

第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论
本文认为,个人所得税征管模式与个人所得税税制要素共同组成了个人所
得税制度。而且,文章对个人所得税征管模式的探讨是建立在个人所得税制度 改革的背景下进行的。改革既对个人所得税税制要素内容的变化提出了要求,

也迫使个人所得税征管模式进行相应变化。所以,本文对个人所得税征管模式
探讨之前,必须先探讨个人所得税制度的发展历史、规律、我国目前的现状及 改革的目标方向这些基本的问题。

3.1

个人所得税及其税制的概念

3.1.1

个人所得税的概念

个人所得税是以个人(自然人)取得的各项应税所得为征税对象所征收的
一种税。作为征税对象的个人所得,有狭义和广义之分。狭义的个人所得,仅 限于每年经常、反复发生的所得。广义的个人所得,是指个人在一定期间内, 通过各种来源或方式所获得的一切利益,而不论这种利益是偶然的,还是临时 的,是货币、有价证券的,还是实物的。个人所得税征税对象所指向的是广义 的个人所得。 个人所得税主要有三个作用:第一,通过收入再分配促进公平。个人所得 税具有税基广泛、税率累进的特点,加上各项宽免和扣除项目的设置,可以有

效地促进横向和纵向公平。第二,作为经济杠杆稳定和调控经济。税收是国家
宏观调控的重要工具已为各国政府广泛运用。而个人所得税因自动稳定器和相 机抉择政策对于经济稳定的贡献尤为明显。而且通过个人所得税的调节,能改 善资源配置状况、增进社会总的福利,是宏观调控的手段。第三,财政收入的 重要组成。个人所得税经过二百多年的发展,已成为世界上大多数国家,尤其

是西方发达国家税制结构中最为重要的税种,个人所得税收入一般占税收收入
的45%左右。 个人所得税属于直接税,即税收负担直接由纳税人本人负担的税。它与企


第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论

业所得税共同构成所得税税种。

3.1.2个人所得税税种的起源和发展历程
个人所得税产生于1799年。当时,英国与法国展开“拿破仑战争”,英国
首相威廉.皮特根据对货物税未来收入的预测情况为战争举债,开征一种名为“三

类合成税"的新税,因这种税的漏洞较多,皮特于1799年将其改为所得税,现
代所得税由此产生。 从世界范围看,个人所得税的发展经历了五个阶段,分别是:一、1799年 至19世纪60年代。自1799年英国率先开征所得税后,极少数完成或正在进行 产业革命的西方资本主义强国在这一时期征收所得税,或是具有所得税性质的 利润税或财产税,这些国家主要分布在西欧。这一阶段是所得税的萌芽时期, 所得税采用分类税制,比例税率,税率水平低,纳税人数少。二、19世纪70年 代至第一次世界大战前。这一阶段各主要资本主义国家完成了由自由资本主义 向垄断资本主义的转变,全面丌征所得税。该阶段是所得税的发育时期,所得

税开始成为固定税种,税率水平提高,累进税率结构普遍,纳税人数增加;税
种收入在财政收入中的比重增加。所得税在课税模式上有分类制、综合制和混 合制的区别。三、第一次世界大战至1945年。这一阶段主要是多数拉美国家和

同期摆脱殖民统治获得独立国家开征所得税的时期。所得税在这一时期迎来了
发展的黄金时期,税种收入比重迅速提高,成为发达国家的一种大众税和主体 税种,并且有了明确的分类与综合之分。四、第二次世界大战后至20世纪70

年代。这一阶段,许多发展中国家独立后开征所得税,所得税在全球普及。所 得税由分类或混合模式转向综合模式。理论界对所得税进行全方位的深入研究。
五、20世纪80年代至今。这时各国开始大幅降低所得税税率,并且人们开始更 多地思考所得税的未来。

3.1.3个人所得税制度的概念
本文中则将个人所得税制度的组成内容简单概括为个人所得税税制要素和 征管模式两个部分。其中,个人所得税税制要素是指决定纳税人税收负担的税 收法律制度,属于实体法的范畴。征管模式是指税务机关实行税收征管的主要 方式,包括征收、管理、稽查、处罚四个环节,属于程序法的范畴。征收方式

第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论

又分为自行申报、代扣代缴、委托代征等方式。在西方发达国家,个人所得税 计税办法大多采取综合税制,相对应的税款征收方式是以自行申报为主、代扣

代缴为辅。而我国目前个人所得税的计税办法是分类税制,税款征收方式是以
代扣代缴为主、自行申报为辅。国外个人所得税管理的方式方法有很多,最主 要的是信息化管理。我国目前的管理方法是下文提到的四一三管理办法。本文

研究的对象一个人所得税征管模式,不包括稽查和处罚环节,而仅限于结合税
款征收方式的管理办法的研究。

3.2影响个人所得税制度发展的因素分析
个人所得税作为对个人所得征收的一种税种,在其发展、改革过程中会受 到一国经济、政治、法制、文化等多种冈素的影响。同时,制度经济学认为, 除发生革命外,任何社会制度的改革都足建立在旧制度的基础t:,都必须考虑 旧制度所规定的社会运行范式对制度变迁的方向与速度具有“锁定”的作用。 所以,我国的个人所得税制度改革必须考虑目前我国面临的政治、经济、社会 环境,同时应充分考虑现有的制度对新制度的影响。个人所得税在我国的发展 历史不长,改革的经验不多。但个人所得税在世界范围已有两百年的发展历史, 借鉴各国个人所得税发展的历史经验,研究横向、纵向影响因素对税制改革的 作用,指导我国的个人所得税改革实践是必要的。

3.2.1

经济因素对个人所得税制度发展的影响

诸因素中,经济因素对个人所得税制度的影响最大,它直接导致了个人所 得税的产生,并有力推动其变革。

从起源历史来看,个人所得税最先出现在当时资本主义经济最发达的国家

——英国,并迅速在西欧发达国家普及。因为在这些国家,有较高的生产力水
平和一定经济实力和数量规模的纳税群体,能为所得税提供充足的税源。从个 人所得税改革的历史来看,改革一般都是经济发展到了一定拐点,迫使个人所

得税做出相应调整。例如,二战期间德国军费开支庞大,个人所得税税率普遍
上调,最高税率高达90%。战后重建阶段,德国政府连续减税休养生息。再如, 20世纪80年代后,老牌资本主义国家普遍出现“滞胀",经济停滞不前,美国



第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论

率先减税,以改善全社会的效率状况,由此引发全球性的减税。又如,在我国,

个人所得税立法产生于八十年代初。当时,改革开放的目标确立,市场经济的
理念开始引入我国。个人所得税的制定仅对当时的高收入者起到有效的收入调 节作用,限于经济发展水平,受调节的人数规模较小。随着市场经济的发展、

个人收入来源和出结构的变化、物价水平的提高,现有的个人所得税制度越来 越不能发挥其应有的作用并与经济发展水平相脱节,所以新一轮的个人所得税 制改革又将拉开序幕。所以,个人所得税改革必须立足于我国的经济发展现状
和方向,并随时根据经济发展需要做出调整。特别是,在借鉴发达资本主义国 家税制过程中,必须比较税制建立的经济基础,有选择地吸收有用的养分。

3.2.2政治因素对个人所得税制度发展的影响
政治本身就足和经济息息相关的。从所得税发展看,其每一个历史阶段有 着相应的政治背景。政治因素对所得税的发展起着重要的推动作用。 例如,个人所得税在西欧国家普及的时期,资产阶级的队伍已颇具规模。

资产阶级以所得税为工具宣扬民主和平等,展开与封建王权势力的斗争。个人
所得税获得稳固的阶级基础后,迅速成长。 又如,20世纪80年代的减税。当时,适用累进税率中较高税率的是高级管 理人员,及金领和白领阶层,这些人的主要收入来源是工薪和奖金,是所有阶 层中从现行税收政策中受益最少的。随着这些阶层人员队伍的壮大,对现有的 个人所得税制度不满的呼声越来越高,统治阶级不得不考虑减税,以减轻他们 的负担。 分析我国现阶段的阶层分布状况,随着改革开放的不断深化和社会经济的 急剧变迁,社会阶层结构已发生了深刻变化。中国社会阶层结构已不再是简单 的工人阶级、农民阶级和知识分子阶层。企业家阶层和私营企业主阶层正在兴 起和壮大。迹象表明,社会经济变迁已导致了新的社会阶层结构的出现,并且 这种结构正在趋于稳定。‘因为个人所得税是个人所得的二次分配,决定社会大

‘《当代中国社会阶层研究报告》课题组根据在全国所做的抽样问卷调查的数据和资料,得ji{‘‘当代中国

社会已经分化成十大社会阶层”的结论。中国网w强Mchina.com.c11 2002年2月4日

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第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论

部分成员的最终所得,所以各阶层会对个人所得税税制的改革产生哪些影响、
如何取得现有得利阶层的支持使改革顺利进行都是必须税制改革正视的因素。

3.2.3法制因素对个人所得税制度发展的影响
法制和民主是现代社会密不可分的两个组成部分。对于税收而言,法制是 极其必要的制度基础。 从个人所得税的起源来看,个人所得税在西方发达国家萌芽时期,法制精 神已在这些国家根植。西方国家历史上的法制传统主要受古希腊和罗马的统治 影响。古希腊的民主是依靠法制保证的,在古希腊,法律的实质地位极高,并 且这一传统很好地延续。古罗马时期制订的罗马法在当时的罗马和近代欧洲各 国都曾起到重要作用,并对后世产生深远影响。西方法制思想的飞跃发生在文 艺复兴时期。当时,资产阶级代表先进的社会势力,为保证其私有财产受到法 制保护,发动宣扬民主平等的思想启蒙运动。至今税收已形成一套较为成熟的 理论,即税收国家理论。可以说,该理论经过几个世纪的发展,已渗透到社会 运行的每一个细胞。法制文明成为西方文明的重要组成。 最重要的是,发达国家个人所得税制度在国家的课税权力、量能课税原则

的适用、纳税人基本权利等方面都充分体现了宪法精神,实现了与宪法制度的 无缝衔接。日本著名学者北野弘久指出“若从现代税法体现的人权意识出发, 税法不单纯是税务机关行使征税权的根据,即‘征税之法’,更为重要的是,税
法是保障纳税者基本权利的、旨在对抗征税权滥用的‘权利之法’。”甚至有学 者提出,税法学不仅研究税收的安全与效率,更应该研究如何保护纳税人的权 利;不仅研究税收的征收,更应该研究税收的使用一体纳入,使纳税人的权利 保护更为完整。个人所得税制度成为纳税人保护私产的有力武器。 与西方发达的法制文明相比,我国的法制建设历史非常短暂。在几千年的 封建社会发展后,封建王权意识根深蒂固。改革开放引入市场经济后,我国提 出依法治国的政治改革目标,社会法制水平有所提高,但依然落后。主要表现 为社会法制观念淡漠、立法水平低、法律可执行力差等。表现在个人所得税制 度上则更为突出,如政策朝令夕改、制度多处违宪、立法层次低、执行能力差 等。

1刘剑文,税法基础理论,北京大学出版社,2004,Pll

第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论

3.2.4社会因素对个人所得税制度发展的影响
社会因素包含内容很多,如科技水平、文化底蕴、社会心理等都会对个人 所得税制度的发展起到促进或制约作用,并在一定程度上决定了该国个人所得 税制度的特色。

由于个人所得税的首要功能是通过收入再分配实现社会公平,所以对公平 的认识是推动个人所得税制度改革的重要社会心理背景。在历史上,公平一词
的涵义经历了若干个阶段。第一阶段,税收负担的公平。早期的学者重视税收 负担的公平问题。他们提出税收公平首先要解决的是税收负担与纳税人的经济 条件是否一致,即税收的横向公平和纵向公平。第二阶段,税收的经济公平。 认为在市场经济条件下,经济环境的平等主要是竞争环境的平等。如果已经具 备平等的竞争环境,并且税收政策本身对平等竞争没有妨碍,税收可以保持中 性。第三阶段,税收的社会公平。认为社会公平足指应尽量通过某种补偿或再 分配使全社会成员处于平等地位。税收应当对天赋及其贡献保持中性,对劳动 及其贡献给予鼓励,对不能维持生活的智力低下者予以补助。公平思想的每一 次升华,都带来个人所得税制度的一次飞跃。而公平思想在我国的发展较慢, 绝对公平的思想在我国长期占据市场。而社会主义市场经济发展至今,我国大 部分公民对公平的关注也仍局限在收入分配结果领域。中国的古话:“劫富济贫’’ 和不露富等社会心理在西方国家看来都是不可理喻的,这也反映我国国民对收 入差异的忍耐程度低,较西方国家公民有较大差距。在我国基尼系数高达O.48 的今天,关注个人所得税收入再分配功能的发挥,已被提到政治的高度,关系 和谐社会的建设。而通过个人所得税的改革,达到何种公平的目标则是税收改 革的一次重要方向选择。

3.3个人所得税税制要素与征管模式的关系
在个人所得税征管中,变量实际上有三个,分别是个人所得税计税办法(个 人所得税税制要素的范畴)、税款征收方式和税收管理办法。其中,计税办法是 自变量。当个人所得税的计税办法采取综合税制时,客观上要求税款征收方式

采取自行申报的方式,进而要求管理办法相应跟上,从而实现有效率的税款征
收,达到税制设计的目标。反之,如果管理办法和管理水平未跟上征收方式的
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第3章个人所得税及征管模式的基本概念及理论

转变,即某种征收方式下管理效率很低,就会影响到税制要素设计的实际效果, 阻碍税制改革的进程。所以,锡德里克.桑福德在总结发展中国家改革经验时就 提到:“有限的管理能力成为税制改革的制约因素。"卡萨尼格拉更是一针见血 地指出:“税收管理就是税收政策。”从我国改革实践来看,虽然现在改革的目 标是综合所得税制或分类与综合相结合的税制已较清晰,但改革进度取决于我 国个人所得税的征管水平。 另外,征管办法是否有效也与税种的特性有紧密联系。如个人所得税之所 以是最难征管的税种,是因为个人所得税是直接针对个人收入征收的税,征管 机关很难取得个人交易的信息资料、个人与征管机关的博弈动机最强、在征管 过程中容易触及个人一些非经济的重要利益等。所以,征管模式的设计必须紧 密结合税种特性。 由于笔者未能查到更精确的概念界定,在本章的部分概念及相互关系的提 法是本人结合实际工作的思考,其严密程度有待进一步的榆验。

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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

4.1

我国现行税收征管模式.34字征管模式
从新中国成立至今,我国税收征管模式基本上经历了三个阶段,即税收专

管员制度、集中征管制度和税收管理员制度。2003年,国家税务总局针对税收 征管工作中存在的问题,形成并明确了“以申报纳税和优化服务为基础,以计 算机网络为依托,集中征收,重点稽查,强化管理”的34字征管模式(下文简 称“34字征管模式”),全面推行税收科学化、精细化管理。 以纳税申报和优化服务为基础,体现了申报纳税和优化服务在税收征管工 作巾的基础地位。纳税人依法自行申报纳税是其法定义务,税务机关依法为纳 税人提供优质服务是行政执法的组成部分,二者共同构成了税收征收的基本环 节。纳税人申报后税务机关就要依法对申报进行审核,开展征收工作。 以计算机网络为依托,就是要充分利用现代信息技术,大力推进税收管理 信息化建设,不断强化管理手段。这是实行税收专业化管理的依托,必须做到 专业化与信息化的有机结合。 集中征收,是指地域上相对集中地受理审核申报纳税资料和征收税款。税

款的集中征收是与机构、人员、办税场所的相对集中联系在一起的。
重点稽查,强调充分发挥税务稽查的打击作用,突出重点,严厉查处各种 涉税违法案件,增强威慑力。稽查是税收征管工作的重要组成部分,在税收工 作中处于重要地位。加强税务稽查是与税源管理配合,注重防范与查处相结合, 防止片面强调查处而忽视经常性管理。 强化管理,既是对税收征管的总要求,贯穿于税收征管模式规定的各个管 理环节,也是对应于征管查分工强调要加强税源管理。税源管理是税收征管的 基础,要落实税源管理的各项措施,切实解决淡化责任、疏于管理的问题。

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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

4.2我国现行个人所得税征管思路一四一三管理思路
为加强和规范税务机关对个人所得税的征收管理工作,促进个人所得税科 学化、精细化管理,提高个人所得税征收管理质量和效率,根据个人所得税法、 税收征收管理法及其有关规定,结合税收征管实际,国家税务总局又于2005年 制定了《个人所得税管理办法》,提出了四一三的管理思路,特指四种制度、一 个系统、三项管理。即建立个人收入档案管理制度、代扣代缴明细帐制度、纳 税人与扣缴义务人向税务机关双向申报制度、与社会各部门配合的协税制度; 尽快研发应用统一的个人所得税管理信息系统,充分利用信息技术手段加强个 人所得税管理;切实加强高收入者的重点管理、税源的源泉管理、全员全额管 理。 个人收入档案管理制度是指,税务机关按照要求对每个纳税人的个人基本 信息、收入和纳税信息以及相关信息建寺档案,并对其实施动念管理的一项制 度。它要求省以F各级税务机火的管理部门应当按照规定逐步对每个纳税人建 立收入和纳税档案,实施“一户式”的动态管理。 代扣代缴明细帐制度是指,税务机关依据个人所得税法和有关规定,要求 扣缴义务人按规定报送其支付收入的个人所有的基本信息、支付个人收入和扣

缴税款明细信息以及其他相关涉税信息,并对每个扣缴义务人建立档案,为后
续实施动态管理打下基础的一项制度。 纳税人与扣缴义务人向税务机关双向申报制度是指,纳税人与扣缴义务人 按照法律、行政法规规定和税务机关依法律、行政法规所提出的要求,分别向 主管税务机关办理纳税申报,税务机关对纳税人和扣缴义务人提供的收入、纳 税信息进行交叉比对、核查的~项制度。 与社会各部门配合的协税制度是指,税务机关应建立与个人收入和个人所

得税征管有关的各部门的协调与配合的制度,及时掌握税源和与纳税有关的信
息,共同制定和实施协税、护税措施,形成社会协税、护税网络。 加强信息化管理建设,主要是各级税务机关在金税工程三期的总体框架下, 按照“一体化"要求和“统筹规划、统一标准,突出重点、分步实施,整合资 源、讲究实效,加强管理、保证安全”的原则,加快个人所得税征管信息化建 设,以此提高个人所得税征管质量和效率。

第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

加强高收入者的重点管理,提出不断扩大重点纳税人管理范围,直至实现 全员全额管理。加强对重点纳税人的个人所得税日常检查,及时发现征管漏洞。 加强税源的源泉管理,提出建立健全纳税人和扣缴义务人的档案,加强管 理。从有关部门获取信息,加强税源管理、进行纳税评估。

加强全员全额管理,是指凡取得应税收入的个人,无论收入额是否达到个
人所得税的纳税标准,均应就其取得的全部收入,通过代扣代缴和个人申报, 全部纳入税务机关管理。 综上所述,我国的个人所得税征管模式可以分为两个层次。第一个层次是 适用所有税种管理的34字征管模式,它是个人所得税征管模式的大原则背景。 第二个层次是个人所得税的管理办法,即四一三管理办法,它是34字征管模式 中“强化管理”4字在个人所得税领域的具体化。这种管理办法建立基础是税款 征收方式以代扣代缴为主、自行申报为辅。目前,个人所得税征管模式的主要 内容是全员全额扣缴申报、高收入者自行申报和信息系统管理。其中,高收入 者自行申报本身足一种税款征收方式,但四一三管理办法中将其作为管理手段 推出,所以高收入者自行申报制度兼具了税款征收和税收管理两项职能。

4.3个人所得税征管模式组成之一——全员全额扣缴申报
全员全额扣缴申报要求所有扣缴义务人必须严格按照《扣缴个人所得税报

告表》和《支付个人收入明细表》的填写要求,逐个栏目地完整填写每个纳税
人(包括没有达到征税标准的个人)的有关情况。这种申报方式看起来只是比 原来的申报更具体,增加扣缴义务人的申报要求,而未增加纳税人的税收负担, 实际上则对个人所得税的征管乃至个人所得税制度产生了重大意义。 在原个人所得税申报模式下,单位支付个人收入的同时,扣缴个人所得税, 并以单位为主体,申报扣缴税款的总额,税务机关向扣缴单位出具完税凭证。 这种申报模式其实是间接税申报的衍生物。在我国,直至跨入21世纪,我国的 个人所得税税种占总收入的比重仍只有5.2%,而在之前五年,即1995年,个人 所得税的收入比重平均只有2.2%。企业所得税也仅为12.6%。‘据此判断,我国

1资料来源:国家税务总局税收收入统计,http:f^;n)lnjl,chi柚t觚.go v.cIl
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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

长期以来一直是以流转税等间接税为主体税种的国家,承担税负的是以公有制 经济为主体的经济体,即俗称的“单位",而个人没有承担税负意识。税务机关
也向来把征管重点放在流转税等主体税种的征管上,而无暇顾及征管难度大、 收入份额小的个人所得税。所以,原有的扣缴申报模式简单照搬了流转税的管

理模式,也只是以单位为申报主体,按总额缴纳税款。这一过程中,无论是税 务机关、扣缴单位还是个人都忽略了个人所得税的纳税人是个人这一事实。
原有征管模式的先天不足,使个人所得税征管工作走入了几个误区:第一, 个人所得税权利搁浅。个人缴纳个人所得税,企业缴纳企业所得税,个人纳税

人应当得到与企业纳税人同等的待遇。然而,原有模式下企业“包办"的形式
掩盖了个人“买单”的实质,税务机关只重视对企业纳税人的权利保障,而个 人纳税人鲜有得到税务机关有关税收政策的宣传辅导服务,甚至未得到税务机 关主动出具的一张税单。原有申报模式下个人纳税人的权利被忽视。第二,个 人纳税人违法责任无法落实。原申报模式下,个人纳税人无法掌握其应纳税、 已纳税的情况,使整个征缴过程成了一笔糊涂帐。我幽个人所得税丌征以来, 除刘晓庆等个别案例外,决大部分的偷漏税情况均未被查处,个人纳税人的违

法责任无法落实。第三,个人所得税“杀贫济富”。由于税务机关缺乏“解包" 单位申报的汇总数、掌握每个个人纳税人的详细收入和纳税情况这一先决条件,
而无法将多处所得汇总、评价纳税人的总体纳税水平。所以,收入渠道单一的 工薪阶层最容易被纳入税务机关的征税视野,实际税负较重。而收入渠道多、 扣缴方缺位的富人的税收逃之天天,富人承担相对较轻的税负。

现推行的全员全额扣缴申报制度要求企业在申报其扣缴税款过程中,填写
每个个人所得税纳税人的身份证号码(或其他识别码),从而将个人缴纳的税款 “对号入座”,实现对纳税个人的明细统计。与原申报制度相比,该申报方式实 现了三大突破:第一,纳税主体的突破。全员全额申报制度将汇总的税款分解 到每个纳税个人,即从原有模式下纳税主体从“个人一企业”的局限中突破, 实现“个人一企业一个人"的转换,个人所得税的纳税主体回归个人纳税人, 体现个人所得税的立法精神。第二,征管视野的突破。原有模式下税务机关只

能凭借单位扣缴义务人来实施对个人所得税的征管,受到扣缴单位的局限。现 通过身份证号码等的比对,实现行政辖区户管与税务机关个人所得税纳税义务 人户管的结合,使征管视野扩大到全部。第三,数据统计能力的突破。税务机

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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

关能按人统计税款,给每一纳税个人一个明白的税收上缴数的说法。更重要的 是,全员全额申报后,借助信息管理系统,税务机关获取任一纳税人任一时期 的收入申报数据和纳税数据易如反掌,为税务机关在与个人纳税人在征缴税款 的搏弈中掌握强有力的砝码,成为个人所得税征管工作的关键性突破。 从这些方面的分析,我们可以总结,全员全额扣缴申报是我国个人所得税 征管方式从间接税为主体的传统的征管模式中跨出的第一步,它为个人所得税 征管方式改革的最基础的一步,是个人所得税征管模式改革的第一个里程碑。

4.4个人所得税征管模式组成之二——高收入者自行申报
个人所得税管理办法落实的另一个重大举措是推行高收入者自行申报制 度,可以分为两个阶段。第一阶段:2001年,国家税务总局发文,对列举的九 类高收入行业和八类高收入人群,要求税务机关必须掌握高收入者的相关资料 并建立档案,规定高收入者必须定期自行申报。第二阶段:2005年底修改个人

所得税法和实施条例,规定从2006年1月1日起,年所得12万元以上的纳税 义务人,在年度终了后3个月内到主管税务机关办理纳税申报。后一阶段将高 收入者的范围扩大到年收入12万元以上,并以法律的形式规定高收入者自行申 报的义务,使更多的高收入个人纳税申报的法律义务更为明确。这两个阶段包
含的征管政策即本文要探讨的高收入者自行申报制度。

4.4.1

高收入者自行申报制度的意义

在目前的征管阶段下,制订高收入者自行申报制度,并推广到年收入12万
元以上的纳税人,本文认为具有两方面的重要意义:

第一、为下一步税制改革打好基础。个人所得税制可以分为两类。一类是 分类税制,即分类计算所得,分别申报扣缴,这种税制主要适合征管水平较低 的国家,并以扣缴申报作为主要征税方式。另一类是综合税制,即综合考虑纳 税人的生活成本和支出费用,取得所得时预扣税款,年底汇算清缴。这种税制 以自行申报为主、扣缴申报为辅,是一种对征管水平要求较高并税负较合理的 税制。我国个人所得税要从分类税制演变为综合税制,必须逐步推行自行申报 制度、提高征管水平,高收入者无疑是个最佳突破口。
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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

第二、建设更公平的收入分配机制。个人所得税有三大功能,聚集财政收 入、收入调节功能、经济调节功能。十六届四中提出建设和谐社会,要求个人
所得税发挥更大的收入调节功能。税务机关必须加强对高收入个人的监控力度,

实现“限高、保中、托低"的更为公平的收入分配格局。所以,高收入者自行
申报制度作为政府部门实施监控的重要一环,对建设和谐社会有战略意义。

4.4.2第一阶段高收入者自行申报制度执行的情况
第一阶段高收入者自行申报制度执行情况并不乐观。主要体现在以下三方 面: 1、政策落实范围小。例如2004年我国东部某计划单列市常住人口800多 万,经济总量排名全国前十几位,纳入高收入者自行申报范围的人数仅二干余 名。’高收入者普遍不愿意自行申报自己的所得。在实际操作中,税务机关往往 通过扣缴单位对高收入者的自{,申报施加压力,政策很难触及那些收入源头没 有扣缴单位的高收入者。税务机关获取高收入者信息的渠道也很单一,当时因 未推广个人所得税管理信息系统,仅靠查询某一企业扣缴税款情况来判断高收 入个人的收入,使税务机关在税源信息的掌握方面陷于被动。 2、申报项目少。据我国东部某省调查总队调查,2005年前3个季度,该 省居民的收入主要有四大块,利用个人资产获益的财产性收入人均达到697元, 主要源于出租房屋、股息红利和其他投资收入;人均工薪收入、人均经营净收 入、人均转移性收入分别为10074元、1675元和2934元。‘而该省内经济排名 第二位的某计划单列市绝大多数高收入者自行申报填列的所得项目,仅限于工 资、薪金收入。

3、入库税款几近零。从04年东部某省该计划单列市的申报情况来看,高
收入者仅填写被雇佣单位扣缴的税款,没有合并多处取得的工薪所得,更没有 将未做扣缴的所得主动申报,使自行申报入库的税额接近零。 可见,目前各地高收入者自行申报制度的执行,流于形式者居多,远未达 到加强高收入者监控的设计初衷。

1资料来源:该市内部统计资料,凶保密需要隐去具体名称 2资料来源:浙江省统计信息网,http://、^,、^rw.勾.stats.gov.cn
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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

4.4.3第二阶段高收入者自行申报制度执行的情况
与2001年制定实施的高收入者自行申报制度在悄无声息中执行、悄无声 息中消亡相比,2005年底制定的“年收入12万元以上的纳税人,年度终了后自

行申报个人所得税"的政策一推出就激起了千层浪,对该申报办法本身的评价
及由此引发的对个人所得税制度的评价不绝于耳,并且一浪高过一浪。 国家税务总局公布的数据显示,至2007年综合申报截止日,全国各地税务 机关共受理个人年综合所得12万元以上自行申报人数2126788人,申报年所得 总额7735亿元,人均申报年所得额36.4万元,人均缴税额50686元。相对于上 一年,申报人数增加30.58%。’虽然情况较上一年有所好转,但申报情况仍不尽 人意。

4.4.4高收入者自行申报制度的评价
l、高收入者年所得综合申报的征管方式与个人所得税分类课税的税制小匹 配,税收征管效率低。 狭义的征管效率是指一定时期扣除征税成本的税收收入与该时期税务机关 组织入库的税收收入的比率。这里的征税成本,主要是税务机关为获得一定数 量的税收收入的耗费,包括用于建造税务机关办公楼、宿舍楼的费用,必要设

备的购置费用及运行、维护费用,印刷各种文件、资料、票据的费用,税务人 员的工资津贴、培训教育费用以及其他日常管理所必需的各种经费开支。广义
的征管效率,是指一定时期入库的税收收入与税收征纳成本之和的比率。这里 的纳税成本,是纳税人支付的税款以外的与纳税有关的费用,包括办理税务登 记、购买发票和税控器具的费用,填写纳税申报表的劳动耗费,支付税务顾问 和律师的酬金,以及税务稽查给纳税人带来的心理影响。

年所得12万以上个人所得税自行申报制度推行的两年中,税务机关和纳税 人的征纳成本都急剧上升。从税务机关的情况看,如何把握户管纳税人的申报 进度是摆在第一位的难题。税法规定,在年度终了后的三个月内自行申报。但
事实上,绝大部分纳税人要等到工作单位当月代扣代缴工作完成后,才能统计

1《2007年度全国个税12万自行申报超212万》,新华网丛型塑卫曼型§:塑,,2008年4月18日
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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

整个年度的员工收入和扣缴税款情况。特别对一些员工收入较高的单位财务部 门来说,一月份是企业进行上年度经营决算、下年度经营预算的最忙碌的月份, 而二月份又是我国农历新年,工作同少。按常规进度,纳税人在三月份申报较 合情理。但从个人所得税的申报同程布局安排来看,若坐等纳税人三月份上门 申报,税务机关就会失去制造舆论、事前干预控制的有利时机,陷入对未申报 纳税人罚与不罚的两难局面。所以在申报期的前两个月,地税机关必须花费极 大的时间精力投入个人所得税自行申报催促工作。事实上,在该制度执行的第 一年的第一个季度,税务机关的工作重心就是放在个人所得税自行申报工作上, 耗费大量精力。这种情况在第二年略有好转。 从纳税个人的角度看,申报工作的成本更大。对一个守法意识较强的纳税 人来说,依法申报缴纳个人所得税显然是一件艰巨甚至难以实现的任务。首先 是心理焦虑。因为大部分人没有随时记录收入的习惯,决大部分扣缴单位在扣 缴税款后不出示扣缴译据,税务机关的扣缴税单一般也要在三月份或更晚彳‘能 提供,而且还仅限于工资薪金所得、扣缴信息纳入信息管理系统的税款,所以 纳税人很难取得完整的收入和已缴税信息,产生心理焦虑。其次是疑惑。假设 该纳税人已掌握了其全年收入和缴税信息,要计算其应补缴的税款,就会对现 行的个人所得税税收政策产生疑惑。例如,手头上的个人所得税文件是否就是 现行的最新政策。目前我国经济处于转型时期,国家宏观调控力度大,政策不 断更新,加上立法水平较低,修改频繁,所以就形成了的新文件频繁更替老文 件的中国特色税收法制体系。甚至普通税务人员也很难轻易确定某文件是否继 续有效,何况一般的公民。又如,个人所得税政策的权威解释在哪里。对税收 政策的理解需要一定的专业背景,一般公民未必具备。税法的一些条款规定过

笼统、容易产生歧义,甚至不同地方税务机关的理解也有不同。这些生涩的税
收政策条文使纳税人望而生畏。最后是付费委托代理。当然,这仅限于守法意 识非常强的纳税人。目前,基本未出现此类纳税人。大部分高收入者不会去申 请税务代理,而只是简单的应付自行申报。小部分甚至根本不报。

从自行申报的工作成果之一——补缴税款情况来看,该项征管措施基本没
有成效。国家公布的数据显示,2008年自行申报补缴税款21亿元,仅占已缴纳 税款1057亿元的2%。1并且这部分补缴税款其实已包括了个体工商户年终汇算



《2007年度全国个税12万自行申报超212万》,新华网幽坚坠坠曼笪§:婴,,2008年4月18日
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第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

清缴补税的数据,若除去这些税款也就所剩无几了。从自行申报的另一成果一 一掌握高收入个人收入分配情况和纳税情况来看,自行申报的数据与代扣代缴
的数据基本吻合,甚至就是纳税人工作单位财务部门工薪发放数和扣缴税款数。 这些数据本来就可以从个人所得税信息管理系统中读取,不需要通过自行申报

来获取。从自行申报的工作成果之三——宣传普及个人所得税税法,增强纳税
人的纳税意识来看,取得的几乎就是负的成果。“坏的税法比没有税法更可怕”。

在目前情况下,纳税人应自行申报而未申报者已占相当比例,而税务机关无法
查到究竟是哪些纳税人未申报,甚至比对出未申报的个人也未必对其采取措施, 无疑给大众一个坏的暗示,削弱了他们遵纪守法的意志。所以,从征管效率、 效果的角度考虑,年收入12万元以上个人自行申报制度不是一种好的征管方式。 2、年收入12力-元以上个人自行申报制度制定过于潦草,失误多执行难度 大。 最明显的火误艇,年收入12万元以l:个人自行III报期限?三个J J,未考虑柯 境外收入的高收入个人的情况。在一些幽家,rJ行申报结清税款魁伍次年的前

四个月内,如美国。若一中国公民在美国有收入,那么他有可能发生还未在美 国结清税款就要到中国申报收入和已缴税款情况,显然不合常理。再如,该自 行申报制度规定在次年前三月申报结清税款,多退少补。若一高收入纳税人发 现自己在上年某月的收入未缴足税款,就在次年三月底之前补缴税款而无需计 算滞纳金。而若该纳税人年所得未超过12万,则他在上述时间补缴税款时必须 计算滞纳金。这种针对不同收入的个人计算滞纳金不同待遇,显然违反了法律 的公平原则。又如,月度扣缴申报计算收入的口径和年度自行申报计算收入的 口径不配比。计算月工资薪金应缴个人所得税时,收入包括了养老保险金等四 金,而计算年度工资薪金收入应缴税时,则剔除了四金。同样是计算个人所得 税工资薪金的税金,月度和年度的收入口径差距却如此之大,反映出自行申报 制度考虑不缜密。另外,与自行申报相配套的措施未跟上,如银行结息期与自 行申报不同步,证券公司不主动向股民提供年度的收入情况等等,使白行申报 制度的执行步履艰难。

第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

4.5个人所得税征管模式组成之三——个人所得税管理信息系统
个人所得税征管模式中另一重要组成部分是个人所得税管理信息系统建 设。先是各地自行设计管理信息系统,管理全员全额扣缴数据,实现局部区域 内的个人所得税数据共享。随后国家税务总局开发出个人所得税信息管理系统, 逐步在全国推广。个人所得税管理信息系统是近年来国家税务总局统一推广的 第一个信息管理系统,比金税工程三期的开工建设提早了一年多。一年多以后, 国家税务总局才推出了旨在统一全国税务管理流程规范、攻克数据孤岛、增强 数据共享性的会税三期工程。个人所得税信息系统提前于国家金税工程的丌发, 是信息化建设的一个特例。之所以未列入通盘考虑而提fj{『开发的范畴,本文认 为主要是为个人所得税自行申报的尽早推出争取时间,与党中央的“以财税政 策为工具调节个人收入分配的现状”、“建设和谐社会”目标提出的时问相吻合。

4.6我国现行个人所得税征管模式存在的缺陷
1、现行征管模式下,征收、管理、稽查水平都相对落后。

征收效率低,体现在征收机构设置庞大、人员众多、流程环节多、内部损 耗大。我国1994年分税制改革后,分设国税、地税两套机构征收税款。从当年
开始机构人员编制不断增加。据统计,至2000年,国、地税机构数超过1000 个的有河南、河北、四川、山西等省份‘。而且,部分税种由国地税两家同时征

收,增大了征收成本。比较明显的是征收所得税。文件规定,个人所得税由地 税部门征收,而储蓄利息所得的个人所得税由国税部门征收。2001年底之前开
业的企业应缴的企业所得税由地税部门征收,之后成立的企业应缴的企业所得 税由国税部门征收。这样的征税机构设定,可能给税收公平带来挑战,也不利

于税种的管理。更为重要的是,所得税是直接税,税收效率本来就较低的税种
来说,分两套税务机关管理使效率更为下降。另外,各地为了地方财政的利益,

争抢税源,暗降税率或由政府补贴企业部分税收负担,税往低处流或税务部门
不断内耗、协调的过程中,税收征收的成本增加、效率降低。虽然34字征税模 式提出集中征收来提高征收效率,但实际效率的提高并不明显。

1任寿根.征税成本领先性假设与中国税务组织结构优化.经济研究,2003,Vol(2):13
23

第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

管理手段落后,形式粗放,信息化管理水平低。2003年,国家税务总局针 对税收征管工作和改革中问题症结所在,提出了税收管理要走“科学化、精细 化"道路的工作思路。为强化管理,2005年,国家税务总局正式下发了《税收 管理员制度(试行)》,标志着我国税收管理进入税收管理员时代。税收管理员 制度遵循管户与管事相结合、管理与服务相结合、属地管理与分类管理相结合 的原则,从具体事务入手,使管理更具有针对性,并在管理中担任好“税收宣 传员、信息采集员、纳税辅导员、纳税评估员、税收监督员’’五员角色,管理 内容更充实。但也应该看到,税收管理员制度在实施过程中暴露出很多弊端:(1) 工作量过大,管理员不堪重负。有句话生动概括了管理员的工作状况“税收管 理员是个筐,啥都可以往罩装。”由于工作职责界限不明显,税收管理员凡事都 占边,加上管理员岗位设置少,有的管理员要管理上百家纳税户,这样的管理 只能是忙于应付同常事务的低水平的管理。(2)流程环节增多,征纳成本都上 升。在原来的征管流程中加入管理员这一环节后,文书审批流转环节更加缓慢, 内设部门的协调也增多。而且,税收管理员的管理主要还是以数据分析为依托, 要求纳税人上报的数据和情况也增多,无形中征纳成本都有较大增加。总体来 看,由于税收征管流程未发生大的变化、税收信息化管理水平很低,总局提出 的“科学化、精细化管理"仍主要依托人工管理,未走出管理层次低、手段落 后的征管格局。 稽查的情况也不容乐观。从我国目前征管工作的实际情况来看,每年的检 查面(即检查户数占纳税人户数的百分比)大约为10%,检查准确率(即检查 出的偷税额占实际偷税额的百分比)大大低于100%,因此检查概率低于10%(检 查概率=检查面宰检查准确率)。由于涉及帐面检查,涉及成本费用计算,而目前 检查人员的层次不齐,受到业务水平的限制,很难发现纳税人的全部透漏税问 题,不能充分发挥税务稽查的打击作用,严重削弱了税法的威慑力。更为重要 的是,在全员全额扣缴申报和个人所得税管理信息化实施之前,税务机关无从

掌握个人的纳税信息,无法开展针对个人的纳税稽查,34字征管模式中的“集
中稽查"一环节缺失,严重影响征管效果。 2、现行征管模式是以流转税为主体的传统税制的产物,不能与所得税税种 相匹配。 1981年时任国际货币基金组织财政事务主任的维托.坦兹通过为大多数发展

第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

中国家和发达国家税制演进过程分析,提出衡量有效税制的质量特征。他指出, 不论一国的税制结构如何,要使它的税制更为有效,就必须要求:高的集中性 指标、低的分散性指标、低的税基侵蚀指标、低的征收滞后、低的从量性指标、 高的客观性指标、适当的罚则、低的征收成本。‘具体而言,维托.坦兹认为,在 一个良好的税制中,相对少量的税种和税率就能筹集大部分的税收收入,那么 税制的集中程度就高,税制的集中程度越高,税制的透明度就越高,管理就越

容易。他还指出,税收管理对于决定实际的(或有效的)税收制度,而不是法
定的税收制度,起着关键作用。从这些经典理论可以发现,我国目前的粗放型 的税收管理与以流转税为主体的税制是互相依存的。流转税以企业为纳税人, 企业又能通过税收转嫁,将税负转移至个人消费者,同时在流转税开征后的大

部分时间里,公有制经济为主,所以税收搏弈动机小,流转税为主体税种税制
对征管水平的要求低;或者说流转税为主体的税制针对粗放型的税收管理是有 效的税制。 另一方面,粗放型的税收管理也足我国长期实行计划经济的产物。在我国, 由于经济发展落后,税收的实际目标并非以公平、效率为主要原则,而是以满

足财政开支需要的财政原则为主导。在计划经济下,税收有很强的计划性,放
在税收工作第一位的是税收按计划足额入库,而税收的质量、效率、公正都相

对次要。这种重数量轻管理的粗放型的税收管理,对我国税制转型是不利的。
国家税务总局针对长期以来的疏于管理的情况,提出34字征管模式,强调

要加强管理,并提出税收管理员制度并取得一定成效,但这一制度的出发点还 是流转税为主体的税制,而在所得税的管理上无大的突破。个人所得税管理办
法的出台,给了征管一定的途径,但从总体上来说,未给出战略性的征管思路, 征管的水平也只是提升到人员入笼、数据汇总,未以纳税人个人为征管视角、 从信息化、搏弈的角度提出系统有效的征管模式。 3、现行征管模式不能适应个人所得税税制改革的方向。 分类所得税制将个人收入分为若干种类,每一种类有其特定的计税方法和 税率,并紧密结合扣缴义务人,采取源泉扣缴的方式征收税款。自行申报则以 个人的全年收入总额为征税对象,以纳税人个人为申报人,在年度终了后,根

1维托.坦兹.有效税制的质量特征.税收译丛,1998,V01(3):24

第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

据应纳税款和已扣缴税款的差额补缴税款。在征管过程中,收入的源泉——支
付收入的单位的支付行为被税务机关监控时,扣缴义务人会主动扣缴税款,而
当收入的源泉税务机关未能有效监控时,出于共同利益纳税人与支付单位都会 隐埋该收支信息。所以,在缺乏利益激励约束机制的情况下,扣缴的税款就是 纳税人个人愿意自行申报的税款。而综合所得税制下,纳税人应缴税款可以综

合考虑到个人的家庭负担、经济状况等原因,得以课税较轻,纳税人自行申报
真实所得是有激励的。所以,扣缴申报相对于分类所得税制是有效的,而自行 申报则相对于综合申报有效。针对我国目前自行申报的实施现状,著名学者高 培勇指出,在分类所得税制的基础上“嫁接"综合申报,不仅丌了个人所得税 “分类计税”加“综合申报”的“双轨制”运行格局先河,也把其带入了计税、 缴税和自行申报互不搭界、各行其道的尴尬境地。将个人所得税制度改革置于 贯彻落实党的十七大精神的背景下,唯一可行且根本性的出路,在于缩短“双 轨制”过渡期,加快向综合与分类卡H结合的个人所得税制转轨的步伐。 4、现行征管模式下个人所得税税收人性化和纳税服务被忽视。 个人纳税人与法人纳税人的一个根本区别在于,个人纳税人是负无限责任 的。个人纳税人是一个鲜活的个体,除了盈利活动外,还有很多社会性的、人

性上的需求。与我国目前的流转税为主体的税制不同,个人所得税是一种直接
施加于个人的税种。我国目前的征管模式未从人的角度考虑制定,使得税务机 关除了征收税款外,还可能通过征税管理这一过程,给纳税人造成无限制的经 济损失,甚至比经济损失更为严重的后果。从目前的征管情况看,个人纳税人

在税法知识获取、保护个人隐私、控制税收纳税过程的成本等方面已体现出较
大弱势。


以A市地税机关提供的个人所得税税收服务情况为例。:该市是一个计划单

列市,常住人口800多万。该市地税局下设16个县区税务局(包括1个直属分
局)。各县区税务局又下设若干个税务所。2007年,该市地税机关征收地方税收

271亿元,其中个人所得税55亿元,占地方税收的20.3%。该市为个人纳税人 提供的纳税服务以政策辅导为主。从机构设置看,该市税务机关下设的每个税
务局都设立了负责个人所得税税收政策辅导的岗位,一般配备1名税收干部。 另外,该市设立了全国统一的税收咨询热线“12366”,全市设置点共1个,配

1该案例取自真实情况,因内部数据保密需要,隐去具体税务机关名称。
26

第4章我国现行个人所得税征管模式及其缺陷

备工作人员8人,其中正式干部3人。该市个人所得税的政策辅导主要形式有

两种:一是不定期的大型税收辅导会。辅导会一般由负责个人所得税税收政策
的税务干部召开,参加对象是企业代扣代缴所得税的办税会计。二是税收咨询 热线“12366”接听解答全市税收政策方面的疑问,2008年1—5月共解答个人所 得税方面的咨询电话1276个。该市上年年收入12万元以上个人所得税自行申 报人数达超过4万人,假设这些电话均为高收入者的咨询电话(事实上有相当 比例是代扣代缴人电话),按年推算,平均每个高收入个人电话咨询量为O.076 个/年。该市个人所得税政策辅导的其他形式还有:税收宣传月进社区设摊解答 税收疑问,自行申报期下企业集中解答税收疑问等。这些形式使征纳双方面对 面交流,可以取得较好的服务效果。但由于这些税收服务的丌展都属于应景性 的,参与的纳税人人数很少,而且因纳税人缺乏准备,提问质量较低,受益较 小。从对A市税务机关的职位设置和政策辅导情况来看,远远不能满足个人纳 税人的需要。A市税务机火办税服务还体现在高收入者自行申报过程中。目前该 市在07年申报期时纳税人可以通过上网报送数据,08年时凶软件系统吏换,无 法实现网上申报,只能上门申报。若要补缴税款,必须带上现金或来办税服务 厅刷卡。反映全年缴纳税款情况的税单在2007年起开始提供,但若扣缴单位平 时未将申报数据纳入信息化系统,税单不做提供。该税单通常在每年三月才能 寄送至纳税人,给高收入个人的税款统计和自行申报带来阻碍。高收入个人一 般通过扣缴义务人提供的数据了解到自己的纳税情况并做出自行申报。可见, 因税务机关的纳税服务还有很多不足,增加了纳税人的纳税成本和税收风险。

27

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

5.1

个人所得税征管模式创建的总体思路
上一章的分析中可以分析得出这样的判断:受我国流转税为主体的税制的

影响,我国的个人所得税征管还处于萌芽和起步阶段。个人所得税作为直接税,
又直接涉及个人的物质利益,一直被各国认为是最难征管的一大税种。在个人

所得税发展的近两百年时间罩,各国在征管理论与实践领域都取得了较多成果, 值得我国在创建个人所得税征管模式时借鉴。而另一方面,也应看到我国个人 所得税实施的社会经济环境与西方发达国家有较大不同,把握符合我国现阶段
国情和顺应时代发展潮流这两个关键点也非常重要。个人所得税征管新模式见 下图5.1。

外层:税收文

以客户为中心的税收服务体系

图5.1个人所得税征管模式图

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

本文建立的个人所得税征管新模式目的是提高个人所得税管理水平,特别

是对自行申报这一税款征收方式的管理能力,为下一步的个人所得税打基础。
在下文个人所得税征管新模式的设计中,笔者沿用了两条主线。一条主线是人 性假定。美国管理信息学家道格拉斯.麦格雷戈(DouglaS Mcgregor)在他的著作

《管理理论X或Y的抉择——企业的人性面》中指出,在每一个管理决策或每
一项管理措施的背后,都必有某些关于人性本质及人性行为的假定。接受不同 人性假定的管理者,会采用不同的管理方式。本文设计的个人所得税征管模式 以理性人作为人性基本假设前提。认为税务机关与纳税人之间的税款征纳过程 实际上是以信息为手段的经济利益博弈过程。根据信息博弈论的规律,本文提

出信息资源管理、日常税收稽查、税收信用等级评定等三项刚性的征管措施。(由
于篇幅所限,下文不对日常税收稽查展开讨论。)这些也是目fj{f税收机关已逐渐 认识到,并正朝这一方向不断改进和完善的措施。本文的阐述将使这些征管措 施和目标吏为清晰。在人性假设的基础是理性人的同时,本文又认为人性不仅 仪包含理性成分,而应当有丰富和广泛的内容。这些宽泛人性的合力决定了纳 税人的行为。特别是对于目前征管措施最为乏力的高收入人群,理性的人性相 对淡化,所以研究和利用这一人群的非理性人性特征将会使征管出现柳暗花明 的新景况。本文提出的是强化税收服务的征管措施和税收人文关照。 另一条主线是正式制度安排和非正式制度安排。在提出刚性征管措施的同 时,本文认为根据制度经济学理论,非正式制度安排同样重要。社会的运行规 则实际上存在正式制度安排和非正式制度安排两种。相对于少量的正式制度, 非正式制度的存在是大量的。可以说,非正式制度对人的影响比J下式制度的影 响更深更广。正式制度实际上只是非正式制度中被官方以某种方式认可的部分。 所以,在研究个人所得税征管过程中,应充分认识和利用非正式制度安排对纳 税人的影响,使征管起到事半功倍的效果。本文提出的税收文化建设就是试图

用大量的非正式制度安排对纳税人起到激励约束作用。当然,非正式制度安排
仅靠税务机关的力量是远远不够的,它更多地是靠社会各方面的努力和长期潜 移默化的培养。 从各项措施来看,虽然是从不同的研究视角出发,而事实上又是相互联系 的。如强化征管和强化服务。征管的基础是服务,服务又融于征管。又如非正 式制度安排中的税收文化建设和宽泛人性假设下的税收人文关怀,其实都是针

对人性的非理性需求的征管,所以征管模式创建中将两者并到一起。再如,信

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

息资源管理、日常税收稽查、税收信用等级评定等三项对信息的征管措施,是
层层递进的关系。信息资源管理是税务机关扭转信息获取劣势的关键、在此基 础上的同常税收稽查将进一步减少纳税人偷逃税款的概率、而税收信用等级评 定又将一次博弈变为多次博弈,税务机关在博弈中获得更多的主动。

5.2个人所得税征管模式创建的具体措施

5.2.1

加强个人所得税征管的信息资源管理

正如当今企业的核心竞争力是信息资源,现阶段和今后一定时期税务机关 对个人所得税征管的最关键武器应当也只能是强有力的信息资源管理系统。让 这一系统高效运作,必须使之具备以下条件: l、征管的组织模式突破科层制的约束,向组钐{扁平化、团队组织、虚拟组 织、学习型组织的变化。 目前我国税收系统税收信息化工作的指导原则是流程再造,试图通过设计 合理的工作流来提高工作效率。但笔者认为,在现行的层层领导的科层制税收 组织前提下,设想通过改变工作流程提高征管效率是收效甚微的,因为它最终 不能提高信息资源开发利用的水平。根据信息资源创造、流动的特点我们可以 发现,信息具有传递性和时效性。任何信息,从信源发出,经过传达、加工, 被信宿接受和利用。不能传输的信息是无用的,无法存在的。信息传递历经的 时间越长,使用价值越小。有效传递信息是实现信息价值的必要条件。而往往 产生基础信息的信源在最基层的组织层面,过长的信息传递链会使信息不断磨 损和走样,使最终信宿得到的信息的使用价值大大削弱。另一方面,冗长的组 织层级不利于信息的共享。信息不会因为共享而消失是信息与物质和能量资源 的本质区别。而有些信息在自上而下的传递过程中,会因为信息寻租等组织内 部原因而损耗,使信息共享作用不能充分发挥价值。所以,信息有效管理的基 本要求是信源与信宿的距离越短越好。表现在组织上,就是税收征管日常组织 的扁平化。在信息跨领域传递共享、开发利用时,组织团队化、虚拟化。信息 开发利用向新领域拓展时,组织向学习型转化。 对于税务机关的内部机构重组,国外也有许多经验可以借鉴。过去20多年 来,各国税务行政领域的一个明显变化即是税务机关内部机构重组,这种重组,
30

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

直接以为纳税人服务为根本导向,总的趋势是由过去按税种分设职能机构转变
为按服务功能、或纳税人类型、或者两者的混合设置职能科室。其中,荷兰是 较早(上世纪80年代末期)进行重组的国家。荷兰税收和关税局(the

Dutch仫

and Customs AdminjStration,DTCA)先是按部门及其下属的职能科室按照业务功

能进行合并,在不适合合并的领域,由一名协调官员负责处理该纳税人的全部

涉税事项进行机构重组。这次大大提高税务机关的行政效率的机构重组推定其 他西方发达国家进行税务机构改革。现在荷兰继续走在改革的最前列,改革的
方向是“以征管程序为基础、减少管理层次、更为扁平化的方向发展”。。这一机 构重组的方向和趋势与信息资源管理系统的要求不谋而合,是正在被实践证明 的征管组织模式。 2、政府内部信息突破各种封锁和孤立,实现信息全流通。 据统计,目前政府部门汇集了大量的数据资源,大约占全社会信息资源总 量的80%。‘若这些信息均能被税务机关掌握并加以丌发利用,税务机关的征管 能力将有极大提高。但事实并非如此,税务机火能够掌握的信息极为有限,甚 至在税务系统内部信息分锁和孤立的现象比比皆是。 政府信息共享的障碍主要有以下几方面原因形成:第一、信息是部门权力 的表现形式之一。信息的垄断意味着权力的垄断,信息共享常常意味着权力的 丧失,随之失去的是权力带来的租金或“灰色收入"。第二、信息是部门政绩的 表现形式之一。信息成果本身就是政绩或影响到部门政绩的评估。这些利益关 系导致部门不愿意轻易将其所获得的信息与其他部门分享。第三、部门垄断的 稀缺信息具有市场价值。政府部门由于其独一无二的权威性以及信息收集网络 的完备和发达,部门拥有的相当多信息具备稀缺性,是市场交易成为可能。在 法律不健全的情况下,交易不仅存在于政府部门与企业之间,也会存在于政府 部门之间。第四、技术上的障碍。 所以,在税收征管过程中对现阶段政府信息共享应有清醒的认识。首先必 须克服信息技术的障碍,从技术上使政府各领域的信息流动成为可能。但最关 键的还是克服政治观念、意识上的障碍,减少干扰信息的人为因素。20世纪60 年代以后,在社会政治制度与观念变革,信息公开和共享的成本较低以后,一



See the Dutch Approach,prefke

2庄伟.关于政府信息资源建设的思考.山东经济战略研究,2004,Vol(5):56

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

些发达国家,如美国,才开始考虑信息公开立法的立法历程,也说明了克服政 治观念的障碍在信息公开的法律制定中的重要地位。虽然征管法做出建立健全 税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度,但在整个中国社会政治制度和 观点未有大的改观之前,这一正式的制度安排不能被人们所接受,运行效率低 下。考虑在执行信息共享的法律制度的同时,将非正式制度下的激励措施作为 补充,不失为税收征管共享信息获取的现实有效途径。 3、业务与技术结合的紧密程度,决定税收信息资源开发利用的深度和管理
效率。

税收管理信息化概念的演变过程,也是人们信息化观念逐渐转变和信息化

实践不断深入的过程。税收管理信息化意识经历了“抵触——可有可无——接 受——必不可少”的几个过程。信息系统应用经历了“嵌入原来人工系统—— 局部应用——内部集成——再造税收管理业务流程”等阶段。’信息技术对税收
管理的作用,已经从当初的独立于管理过程之外的支持作用,发展到融入管理 过程的参与作用。从发展阶段上看,税收信息化经过几十年的发展,已经从快

速发展的阶段逐渐走向纵深化阶段。在现阶段和今后一个时期,单靠资金和人 力的简单投入收益会逐渐递减。税收信息资源的开发利用等管理将直指信息的 质量和使用情况。其中,激活信息的能力成为管理者信息管理能力的核心。 税收管理信息化可以分为三个层面。一是深度挖掘利用,服务于决策支持。 二是综合评估,提供稽查线索。三是用于日常税收管理。美国运用计算机系统 提高纳税评估的情况值得我国借鉴。美国每年运用计算机系统对纳税的整体情 况进行分析,查找税收流失的可能性,并根据这些情况筛选出相关行业、企业、 地区进行重点纳税评估。近几年,美国NCR公司耗资8亿美元,组成由1.8万 多名数据库专业顾问和权威的税务专家为管理中心的团队,创建征收管理和稽 查的纳税评估方案。‘方案分四个层次,第一层,搜索出应税未报者。根据各种 信息对比,搜索目前应税未报的嫌疑人,评估其潜在的税收能力。第二层,对 纳税人进行特点描述并确定所在区域。利用网络资料“挖采技术",分析纳税人 的纳税情况,搜索税务稽核对象,并建立纳税人特征的描述资料。第三层,运 用“类神经网络的模型",对待查案件进行优先顺序及最优化处理。运用计算机

1梁季.我国税收管理信息化建设问题探讨.税务研究,2007,Vol(11):56 2李方旺.美国税制和税收征管的特点及启示.税务研究,2007,Vol(8):80

32

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

系统获取、处理税收征管信息数据,大大提高税务审计的效率,增强税务机关
征管能力。 从我国目前税收资源开发水平看,信息资源管理主要用于日常税收管理。 信息资源开发利用的终级是管理者赋予信息以针对性和目的性,信息资源的开 发越深入,越需要凝聚人的智慧。比较目前税务部门信息化的做法和思路,可 以发现现在的信息化建设更侧重用信息系统替代人的管理,迁就信息系统的某 些即定的运行方式,过于相信系统开发的信息技术人员对信息管理的水平和能

力,而极易抹杀税务管理人员在信息资源开发利用上的主观能动性的发挥,甚
至使他们受到束缚。这一认识的误区不走出,即使是税收管理信息化建设付出 很多,也很难使征管水平和能力有明显的提高。 4、信息化的健康、有序、可持续发展需要有统一的法律和法规做保障。 在国外,为保障政府信息化的发展,许多困家均制定并颁布了相关法律、 法规和行政命令。在美国有《行政公丌法》,在德国有《信息和通讯服务规范》, 在英固有《政府信息公了l:法》等。目自订,我国信息化法制建设仍处于起步阶段, 《电子签章条例》、《政府信息公开条例》以及《个人数据保护法》、《政府信息 登记制度》等信息安全法规还处于研究和起草阶段。‘特别是在个人所得税征管 过程中,信息资源管理的征管模式更是会涉及到大量私人信息。这些信息的使 用将如何规范,必须慎之又慎。在年收入12万元以上个人所得税自行申报的第 一年,各地都不同程度地发生个人收入的信息泄露出税务征管领域的事例。直 至其后第二年,国家税务总局下文明确个人纳税人信息保密的原则后,各地此 类信息泄露的情况才有所好转。这些情况反映出我国税收征管领域在如何规范 信息的使用上尚处于摸索阶段。若信息保护不严密,可能会阻碍管理信息化的 进程。或者说,我国信息立法的进程从某种程度上决定了税收信息化管理的进 程。 在信息化立法方面,美国的经验值得借鉴。1974年12月,美国参众两院通 过了《隐私权法》(Tlle PrivaCyAct),其中对个人隐私信息的保密与使用规定了 如下原则:政府机构不应该保有秘密的个人信息记录;个人有权知道自己被政 府机构记录的个人信息及其使用情况;为某一目的而采集的公民个人信息,未

1王芳,阳光下的政府:政府信息行为的路径与激励,南开大学出版社,2006,P15l

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

经本人许可,不得用于其他目的;个人有权查询和请求修改关于自己的个人信
息记录;任何采集、保有、使用或传播个人信息的机构,必须保证该信息可靠


地用于即定目的,合理地预防该信息的滥用。

5.2.2建立强有力的信用体系
信用缺失是由于经济主体缺少重复搏弈所造成的,只有实现行为主体的重 复搏弈过程,形成行为主体的利益互动,才能解决信用缺失问题。威廉姆森认 为信用问题的产生源于信息不对称,通常状况下,信用是克服信息不对称的一 个非正式的合约安排。信用缺失实际上是一种机会主义行为,也就是欺诈性地 追求白利,而且信息不对称和机会主义行为是相互加强的。换言之,信用缺失 很容易陷入制度经济学上有名的“锁入效应”,其结果往往导致信用结构的恶性 循环,而这种恶性循环的本质则类似于阿尔钦意义上的由机会主义转变成的“套 牢,,问题。2 守信行为能给企业带来信誉,从而产生潜在的长期信用收益。而长期的失

信行为会给企业造成罚款、发展机会丧失、企业倒闭等后果,即企业要付出退
出成本。而企业的信用信息公开程度制约着信用收益和退出成本对企业信用决 策的效率。即企业因守信对企业的发展越有利,长期信用收益越大,因失信给 企业的发展越不利,退出成本越大,企业越不容易失信。反之亦然。但在目前

的税收征管活动中,对纳税人不遵从行为的惩罚打击往往都是一次性的。不但 打击力度不强,而且不能形成有效的重复搏弈。即纳税人信用体系未建立,会
强化纳税人的欺诈动机和行为。 强有力的信用体系的建立能够有效遏制个人所得税征管过程中的不遵从行 为。具体措施应当包括:一、制定完备的法律法规、信用制度。目前,国家税 务总局己着手制定企业信用等级评定制度。个人的信用等级评定制度也应选择 成熟的时机推出。二、建立信用评定的渠道。引入社会中介力量,拓宽信用公 开渠道。三、社会契约精神的培养。目前我国的信用形态基本还停留在人伦信 用形态,即血缘、地缘、人情为纽带的信用形态。而现代社会需要的是建立在 契约基础上的信用。在社会全民提倡契约精神的基础上,个人信用体系才能发

l王芳。阳光下的政府:政府信息行为的路径与激励,南开大学jf{版社,2006,P145 2山侃,崔萌萌.信用的博弈分析及信用缺失治理.财贸经济,2007,~rol(9):63—67
34

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

挥出更大的激励和惩罚作用。

5.2.3建立以客户为中心的税收服务体系
20世纪80年代,西方税收理论界利用心理学和经济学方法对税收征纳问题 进行了大量的实证研究,得出大多数人所缴纳的税款要比传统经济学方法所预 测的多的结论。于是,Pyle(1991)对纳税人追求效用最大化的假定提出了质疑, 认为即便逃税者逃税的机会很大,但大多数纳税人仍然是诚实纳税的。Andreolli (1998)等人的研究也认为,纳税遵从的标准经济学模型与现实生活中的纳税 遵从行为存在显著的差异,即高估了纳税不遵从。 以上理论和实践研究均得出这样一个结论:在征管过程中,人的感受对其 缴税的行为有很大的决定作用。因此,从另一个角度考虑税收征纳关系,纳税 人有与税务机关长期合作的可能,有自觉履行纳税义务的动机,只要这一征管 模式能满足个人纳税人的心理需求,甚至对其产乍激励作用。 在广东省地方税务局与人民网进行的一项面向全国的有关个人所得税的情 况的网上调查数据显示了税务机关的纳税服务质量对纳税遵从行为的影响。

表6.2纳税服务质量与纳税遵从行为列联表及其关联性检验结果 现在的人一般都能依法缴纳个人所得税 题项与选项 完全不同 意(%) 与个人所 得税相关 的纳税信 息容易获 得 基本不同 意(%) 不确定(%) 基本同意
(%)
8.96 7.01 27.44

完全不同 意(%)

基本不同 意(%)
26.71

不确定(%)

基本同意
(%)
16.25

完全同意
(%)
5.42

24.19

25.72 15.74

27.85 34.76

33.51 34.62

3.95 7.87

4.63

12.42

22.42

44.16

16.37

完全同意
(%) Statistic Chi—Square Phi Coemcient

3.39

5.96

11.55

32.81

46.29

DF
16

Value
1297.9315 0.4869

Prob
<0.0001

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

通过表格6.2。可以看出,在完全同意“与个人所得税相关的纳税信息容易获
得”的被调查者中,共有79.10%的人同意“现在的人一般都能依法缴纳个人所 得税”。在基本同意“与个人所得税相关的纳税信息容易获得”的被调查者中, 共有60.53%的人同意“现在的人一般都能依法缴纳所得税"。在基本不同意“与 个人所得税相关的纳税信息容易获得”的被调查者中,只有21.67%的人同意“现 在的人一般都能依法缴纳个人所得税”。表底部Chi—Square统计量的p值小于 00001,也表明纳税服务质量与纳税遵从行为之间存在关联性,Plli系数表明两 者的关联性为O.4869。

西方学者对税收遵从的最新研究成果认为,如果税务机关真想要实现减少
避税、提高纳税人自愿遵从的目标,就应该摈弃传统的高压强制策略。因为纳 税人更乐于接受和回应税务机关积极的、提供帮助型的行政方式。 国际货币基金组织专家曾把税收征观比喻为一座“金字塔”,认为从塔底向

上依次为“为纳税人服务——纳税中报处理——税款缴纳——税务审计——对
违法行为的惩罚和税务诉讼”。纳税服务作为金字塔的最底层和塔基,直接决定 征管的质量,是税收征管工作的重中之中。 荷兰将服务理念融入税收征管工作,提出其经营理念为“服务本位的态度, 目标群体方法,综合顾客管理和即时服务",其基本价值观为“诚信、责任和谨 慎”,其战略目标是以服务和帮助、保持和不断提高纳税人自愿遵从。。 纳税服务理念的树立,也是税务机关内部机构的重组成为必然。根据过去

20多年各国征管改革的实践,这种重组大都直接以为纳税人服务为根本导向,
总的趋势是由过去按税种分设职能机构转变为按服务功能、或者纳税人类型、

或者两者的混合设置职能科室。以美国为例,1998年美国国内收入局(RS)对
组织结构进行改建,大区税务局和地方税务局均被代之以四个业务部门、四个 功能机构和两个服务机构。四个业务部门为:工资和投资所得分部;小企业和 自由职业者分部;大中型企业分部;免税组织和政府实体分部。改革前地方局 的大部分职员,重组后在工资和投资所得分部负责纳税申报和顾客服务。少数

发达国家近年推出的新的组织模式——纳税人群体或类型模式,即主要根据纳

l苏朋,郭驰.纳税遵从行为的实证研究.税务研究,2007,V01(6): 2丁一.国外税收征管的最新趋势.税务研究,2008,V01(2): 93 3丁一.国外税收征管的最新趋势.税务研究,2008,Vol(2):94

52

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

税人的不同群体组织税务机关的服务和执行功能,也强化了税务机关纳税服务 的职能,有利于提高整体遵从水平。 从我国目前纳税服务的情况看,国家税务总局对纳税服务的工作也越来越 重视。2003年,总局在征收管理司成立了纳税服务处。其职责为:依照《征管

法》制定纳税服务工作制度和办法:负责对纳税人税收法规的辅导、咨询工作;
规范税务机关和税务干部纳税服务的行政行为,促进纳税人依法自觉纳税:建 立并组织实施纳税信誉等级管理办法;规范并推广多元化申报纳税方式;规范 办税服务厅;推广应用全国税务系统特服电话“12366”。但从基层税务机关来 看,纳税服务的工作重视程度远远不够。表现为纳税服务没有特定岗位、职责、 和工作评估,并分散于各个征收管理岗位。而且纳税服务的数量多少、质量水 平主要决定于税务人员的主观意识。而全国统一的税务特服电话“12366”从影 响、服务范围等均较小,不能满足个人纳税人的需求。 改变这种纳税服务的局面,也必须从机构重组入手,建立以个人客户为中 心的税收服务体系。本文建议可以从建立高收入者的客,、服务中心入手,试点 成功后逐渐向普通收入的纳税人推开。例如,上文举例的A市的税务机关对高 收入者的纳税服务可以做出如下改进:在各基层税务所,根据户管企业的员工 收入情况和户管社区的高收入人群分布特点,设立高收入者客户服务中心。客 户服务中心可以根据高收入者分布和细分情况配备相应职位的税收服务人员。 客户服务中心的职责应当包括:个人资料建档、政策的个别辅导、新政策的宣

传、客户税收评估约谈、客户税收援助、相关完税证明出具等职能。在高收入
者税法意识较弱的情况下,应主动定期开展税收政策宣传和上门辅导。并可以 与扣缴税款的工作结合起来,让高收入者对税法的认识和政策理解逐渐清晰。 也可以通过税收评估和约谈,帮助和督促纳税人正确履行纳税义务。税务约谈 可以帮助纳税人准确理解和遵守税法,能给纳税人提供自我纠错的机会,能很 好地体现税收人性化管理的特点。每一类群的高收入者的政策需求、税法意识、 收入特点、人数分布和管理难度都有较大差异。客户服务中心在人员职位上应 按实际需要配置。

5.2.4培育税收文化氛围
目前我国的税收宣传大都围绕税收政策的宣传为主,而且在税收宣传月集

37

第5章建立我国个人所得税征管新模式的设想

中展开,缺乏长期的规划和实质性的影响。加强税收宣传的力度,关键还是要 从个人的心理需求入手,培养一种良性的税收文化氛围,为税收征管提供一条 正式制度外的管理约束和非物质的激励途径。 1、开设税收心理帐户。美国税务机构在培育和加强国民的纳税意识开展卓 有成效的税法宣传教育。从小培养公民的依法纳税意识,在中小学生中实施税 务教育计划,根据年级高低分别开设了“了解美国历史上的税收”、“理解税收"、 “税收和你"等课程。依托社区开展税收宣传教育工程,常年组织面向退休者、 农场主、小企业主、雇员等的免费税收学习班。对外来迁入者和低收入者,通 过拨款支持非盈利性组织负责的“诊所”向其提供税法宣传和法律援助‘。美国 为纳税人从小播种税收的种子,扫除税收意谚{盲区,开设税收心理帐户的过程,
潜移默化的提高了公民的税收遵从度。当然,也应该看到,这种税收宣传和法 律意识与美国宣扬民主法制、宪政国家,甚至包括税法制定、税款运用全过程 都是完美结合、融为一体的。我同在税法宣传方式上可以借鉴美国的做法,以 使宣传在质上有所拓深。fH更重要的是依靠我国民主法制进程的加速,来增强 税法宣传的说服力。 2、开辟多种非物质激励途径。

行为经济学理论为委托.代理激励模型及分析框架的重构提供新的视角。如 由于转换工作成本的存在以及人们为避免心理之痛而有选择“吸收”所从事工 作相关信息的做法,导致了心理“锁定’’机制,表现为从事不同工作岗位的人 都倾向于获取一些信息而避免另一些信息以维持自己内心的平衡。企业管理者 把握这些心理规律,通过适当手段影响不同岗位人的“信念”偏好,从而树立 起有利于公司的“岗位人格”,心理因素乃至企业文化的内容纳入委托代理机制 设计。受企业管理的启发,在税收管理过程中引入有利于税收遵从的“企业家 人格",高收入个人的社会责任感等税收文化,将纳税遵从和税收贡献纳入社会 对个人的评价体系,可以在税务机关与高收入者的征纳搏弈中建立一种有效的
非正式制度的激励约束机制。

1李方旺.美国税制和税收征管的特点及启示.税务研究,2007,V01(8),79

38

第6章结论

第6章

结论

6.1本文结论和创新点
本文首先对我国目前个人所得税征管模式现状和成因进行剖析,指出这一

模式实际上是与流转税为主体的税制相配套的模式。在我国税制向以流转税和
所得税并重的税制转变过程中,由于征管模式未及时转型,个人所得税征管低 效率,表现在征收、管理、稽查水平都相对落后。并作出是落后的征管水平制 约了现阶段个人所得税税制改革的判断。进而,本文提出要建立一种有效的个 人所得税征管模式来促进个人所得税改革。针对我国目前个人所得税征管模式 缺乏系统性而在设计一卜顾此失彼,缺乏先进理论作指导而使管理缺乏力度。从 而在新的征管模式构建中,引入博弈理论、信息理沦、激励理论、组织管理理 论等先进的管理理念,形成包括信息资源管理系统、税务稽查、纳税信用体系、

税收服务体系、税收宣传及文化建设等诸多内容的个人所得税征管模式。
本文创新点主要有:第一,对现行个人所得税征管模式做了全面评价,这 在以往的我国税收理论研究中鲜有触及;第二,提出了包含信息资源管理、日

常税务稽查、信用等级管理、税收服务体系、税收文化建设等内容的个人所得
税征管新措施;第三,拓宽征管理论的视野,将丰富的人性内容、大量的非正 式制度安排纳入征管研究范围,从多途径提高征管效率。

6.2展望
从写作过程来看,虽然本人一年旱阅读了大量的书籍。但毕竟知识如弱水 三千,本人只取到一瓢,还有很多知识未被未学习和运用到的。从文章构思来 看,在建立一个高效的征管模式时,仅提出五项针对性的征管措施,构架仍显

单薄。特别是针对纳税人的社会性特征,如何建立有效的激励约束机制来提高
征管效率,本人未能提出非常有针对性的举措,有待以后进一步深入研究。 当然,写作过程中也有不少惊喜,最大的莫过于日前获知国家税务总局的

机构设置正处于调整变动之中。据悉,国家税务总局征管司将改为征管和科技

39

第6章结论

发展司。原征管司下设的纳税服务处升级为司级等。这些都预示着我国的税收 征管正在进行一些新的调整,而这种调整与本文倡导的多项征管措施不谋而合, 而许多具有可操做性的具体措施尚有待进一步探讨。

致谢

致谢
这篇论文是我参加税务工作满十年、研读同济大学研究生课程两年,耗时 近一年写作的成果。在基层税收工作中,我参与过个人所得税的申报受理、事 前事中事后的多环节管理。每每遇到矛盾和难处,我就会停下来思考。这些年 来积累了很多感性认识,也产生不少疑惑。几乎从读研究生的第一天起,我就 希望能把个人所得税征管问题作为毕业论文以对其进行比较系统的梳理和研
究。这一想法也得到了导师的肯定和鼓励。写作过程是极为痛苦的。虽然在写 作之前,来回图书馆奔波多次,阅读了大量书籍和论文。但落笔才感到该题目 的博大浩瀚,自己知识的不足,又放下笔捧起书寻找出路。所以写作过程写写 停停,停停写写,延续了近一年才有了个结果。

所幸的是,我的导师,同济大学的佟爱琴老师在此间给我指导和鼓励,使
我有勇气和毅力坚持写完这篇论文。佟老师博大精深的学业修养,孜孜不倦的 治学态度,热情待入的宽厚胸怀,让我终生受益。 毕业论文写作是硕士研究生学业的最后一个阶段,论文的完成预示着我学

业的即将结束。我的学业成果凝聚着导师及在两年来给我授课的每一位老师的 奉献和心血。在此,我对同济大学的各位老师表示我最真、最深的谢意!
最后,我还要感谢我的家人。从考研到上课、再到论文写作,他们一直在

背后默默的支持着我。在这三年时间里,我对家庭付出较少,尤其是对我的女
儿,在此我向他们表示深深的歉意。

2008年6月

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参考文献

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个人简历在读期间发表的学术论文与研究成果

个人简历
个人简历:

在读期间发表的学术论文与研究成果

1993年9月一1997年7月就读宁波大学金融学院会计专业,获得本科学历、学士学位。 1997年8月参加一F作,分配在守波市地方税务局第二分局征收大厅。 2000年1月,调入!j。波市地方税务局征管分局征收科,继续在征收大厅T作。

2005年1月,调入宁波市地方税务局直属分局税政科,主管个人所得税等税种。
2006年7月,调入宁波市地方税务局直属分局税源管理科,成为人型企业税收管理员。 已发表论文:无 待发表论文:无 研究报告:无

我国个人所得税征管模式研究
作者: 学位授予单位: 陈颖 同济大学经济与管理学院

本文链接:http://d.g.wanfangdata.com.cn/Thesis_Y1399452.aspx


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